Cesja umowy deweloperskiej bez obniżonej stawki VAT

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 24 czerwca 2024 r. (I FSK 1661/20) w poszerzonym składzie 7 sędziów, orzekł, że cesja umowy deweloperskiej przed wydaniem przez dewelopera lokalu do posiadania, za zapłatą odstępnego stanowi świadczenie usług, a nie dostawę towarów. W następstwie, w przypadku lokali mieszkalnych, taka cesja będzie opodatkowana podstawową stawką 23% VAT, a nie stawką 8% VAT.

Stan faktyczny

Dotychczasowe orzecznictwo sądów było rozbieżne. Część orzekała, że cesja umowy deweloperskiej jest opodatkowana 8% VAT, a część 23% VAT. Wątpliwości dotyczyły również tego, czy opodatkować trzeba jedynie wynagrodzenie za cesję, czy również zaliczki wpłacone deweloperowi. Wśród organów podatkowych dominowało jednak odmienne stanowisko, zgodnie z którym cesja powinna być traktowana jako zdarzenie odrębne od dostawy lokalu mieszkalnego. Jak się okazało NSA uchylił wyrok WSA w Szczecinie z 9 września 2020 roku, (I SA/Sz 441/20), który stał po stronie, iż nie jest racjonalnym, aby cesja umowy deweloperskiej była opodatkowana odmienną wyższą stawką niż dostawa lokalu mieszkalnego. Niezmiennie bowiem, w efekcie końcowym chodzi o dostawę lokalu mieszkalnego, którą to czynność poprzedzała umowa deweloperska, a następnie cesja wynikających z niej uprawnień i obowiązków.

Stanowisko NSA

NSA zwrócił uwagę na ekonomiczny charakter omawianej transakcji, która, jego zdaniem, polega na zbyciu prawa majątkowego polegającego na umożliwieniu cesjonariuszowi wstąpienie w prawa i obowiązki przysługujące cedentowi względem dewelopera. Zdaniem NSA, o niemożliwości zakwalifikowania takiej cesji jako dostawy towarów przemawia brak przeniesienia przez cedenta prawa do dysponowała nieruchomością jak właściciel (ze względu na okoliczność, iż na moment cesji deweloper nie wydał jeszcze lokalu cedentowi).

W ocenie NSA podniesione w toku postępowania wnioski są zbieżne z wykładnią zaprezentowaną przez TSUE w wyroku z 17 października 2019 r. w sprawie C‑692/17, który dotyczył odpłatnej cesji praw i obowiązków wynikających z pozycji procesowej cedenta w postępowaniu mającym na celu egzekucję wierzytelności zabezpieczonej nieruchomością. TSUE uznał, że taka cesja mogłaby zostać zakwalifikowana jako dostawa towarów o ile cedent mógł już dysponować nieruchomością tak, jakby był jej właścicielem. Sąd uznał, że w przypadku cesji odpłatność wyraża się jedynie w wynagrodzeniu cedenta należnym od cesjonariusza w postaci „odstępnego”. Tym samym zwrot dokonanych przez cedenta wpłat (zaliczek/zadatków) przez cesjonariusza nie powinien być wliczany do podstawy opodatkowania. Z drugiej strony zmiana strony umowy deweloperskiej w zakresie wpłaconych już kwot może wymagać korekty dokonanych rozliczeń udokumentowanych fakturami zaliczkowymi wystawionymi przez sprzedawcę na cedenta. NSA uznał, że zwrot kwot zaliczek ma charakter wtórny i stanowi rozliczenie finansowe stron, które powinno być neutralne podatkowo.

NSA stwierdził, że cesja praw i obowiązków z umowy deweloperskiej nie ma na tyle silnego związku z dostawą lokalu mieszkalnego, aby uznać, że mamy do czynienia z dostawą towaru. Stanowisko NSA pokazuje, że dla prawidłowej kwalifikacji cesji praw z umowy deweloperskiej konieczne jest każdorazowo ustalenie, czy cedent dysponuje prawem do rozporządzania lokalem jak właściciel.

Podsumowanie

Omawiany wyrok może tworzyć precedens w stosowaniu przepisów o VAT nie tylko w odniesieniu do cesji praw i obowiązków ze specyficznego rodzaju umów, jakimi są umowy deweloperskie, ale również w zakresie różnego rodzaju umów przedwstępnych dotyczących nieruchomości (zarówno zabudowanych jak i niezabudowanych). Orzeczenie NSA wydane w poszerzonym składzie, chociaż nie ma tej samej mocy co uchwała tego sądu, z pewnością będzie mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcia wydawane w podobnych sprawach. W szczególności może stanowić mocny argument dla organów podatkowych który będzie przemawiał za tym, że podatnicy dokonujący cesji umów deweloperskich, którzy stosowali 8% stawkę VAT, zaniżyli należny podatek.

Autor: Remigiusz Drysch, Associate, ADN Doradztwo Podatkowe